齊精智：地方政府對(duì)民營(yíng)企業(yè)稅費(fèi)優(yōu)惠政策的10大法律風(fēng)險(xiǎn)

點(diǎn)擊：  作者：齊精智    來(lái)源：昆侖策網(wǎng)【作者來(lái)稿】  發(fā)布時(shí)間:2019-01-07 09:10:17

 

 

政府招商引資中對(duì)民營(yíng)企業(yè)優(yōu)惠政策包括稅收優(yōu)惠、土地出讓金返還、政府獎(jiǎng)勵(lì)、政府補(bǔ)貼等。地方政府所做出的承諾系“先征后返”，返還的款項(xiàng)以財(cái)政補(bǔ)貼或獎(jiǎng)勵(lì)形式發(fā)放，金額與特定稅種的地方分享部分掛鉤計(jì)算的，其在性質(zhì)上屬于變相的減、免、退稅款，歷來(lái)為國(guó)務(wù)院所明令禁止，也會(huì)導(dǎo)致其行為的有效性存在瑕疵。

 

地方政府承諾財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)，如果地方政府所做出的承諾系財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)，且獎(jiǎng)勵(lì)金額與投資經(jīng)營(yíng)的數(shù)據(jù)指標(biāo)進(jìn)行掛鉤的，則不屬于變相減免稅。例如，地方政府通常會(huì)按照投資項(xiàng)目的投資資本金、產(chǎn)值金額、就業(yè)數(shù)據(jù)等各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)指標(biāo)為基礎(chǔ)，按照一定的計(jì)算方法計(jì)算財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)金向投資方或被投資企業(yè)支付，各項(xiàng)獎(jiǎng)勵(lì)金并不與被投資企業(yè)繳納稅款的金額相掛鉤，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定此種行為并不違反稅收法定規(guī)則。

 

本文不惴淺陋，分析如下：

 

一、地方政府無(wú)權(quán)承諾減免退稅款

 

地方政府在作出的稅收優(yōu)惠行政允諾行為中直接承諾減、免、退稅款的，且所承諾減、免、退稅款沒(méi)有法律、行政法規(guī)、國(guó)務(wù)院、財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局制定的稅收優(yōu)惠政策作為依據(jù)的，則地方政府的行為明顯屬違反稅收征管法第三條的規(guī)定，其有效性存在明顯瑕疵。

 

《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第三條規(guī)定：稅收的開(kāi)征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅，依照法律的規(guī)定執(zhí)行。任何機(jī)關(guān)、單位和個(gè)人不得違反法律、行政法規(guī)的規(guī)定，擅自作出稅收開(kāi)征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅和其他同稅收法律、行政法規(guī)相抵觸的決定。

 

二、稅收優(yōu)惠政策中的獎(jiǎng)勵(lì)約定

實(shí)為稅收先征后返，應(yīng)不予支持

 

裁判要旨：本案協(xié)議中有關(guān)稅收優(yōu)惠政策中的獎(jiǎng)勵(lì)約定，實(shí)質(zhì)為稅收先征后返。能夠得到人民法院支持的前提是該約定不違反法律的禁止性規(guī)定。《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第三條規(guī)定：稅收的開(kāi)征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅，依照法律的規(guī)定執(zhí)行。任何機(jī)關(guān)、單位和個(gè)人不得違反法律、行政法規(guī)的規(guī)定，擅自作出稅收開(kāi)征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅和其他同稅收法律、行政法規(guī)相抵觸的決定。2000年1月16日，國(guó)務(wù)院發(fā)布的國(guó)發(fā)〔2000〕2號(hào)《關(guān)于糾正地方自行制定稅收先征后返政策的通知》（以下簡(jiǎn)稱2號(hào)通知）第一條規(guī)定：各地區(qū)自行制定的稅收先征后返政策，從2000年1月起一律停止執(zhí)行。第二條規(guī)定，地方人民政府不得擅自在稅收法律、法規(guī)明確授予的管理權(quán)限之外，更改、調(diào)整、變通國(guó)家稅收政策。先征后返政策作為減免稅收的一種形式，審批權(quán)限屬于國(guó)務(wù)院，各級(jí)地方人民政府一律不得自行制定稅收先征后返政策。對(duì)于需要國(guó)家財(cái)政扶持的領(lǐng)域，原則上應(yīng)通過(guò)財(cái)政支出渠道安排資金。如確需通過(guò)稅收先征后返政策予以扶持的，應(yīng)由省（自治區(qū)、直轄市）人民政府向國(guó)務(wù)院財(cái)政部門(mén)提出申請(qǐng)，報(bào)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)后才能實(shí)施。根據(jù)以上規(guī)定，稅收減免、返還等優(yōu)惠政策必須由法律、行政法規(guī)作出明確規(guī)定，或者由省（自治區(qū)、直轄市）人民政府向國(guó)務(wù)院財(cái)政部門(mén)提出申請(qǐng)并得到國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)后才能實(shí)施。本案中，并無(wú)證據(jù)證明案涉協(xié)議中規(guī)定的稅收返還優(yōu)惠政策具備相關(guān)法律、法規(guī)依據(jù)或者得到了有權(quán)機(jī)關(guān)的合法授權(quán)。據(jù)此，原、被告雙方于2003年4月18日簽訂的協(xié)議中有關(guān)稅收先征后返的約定違反了《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第三條的規(guī)定，屬于擅自作出的退稅的決定，違反了法律的禁止性規(guī)定，亦屬于2號(hào)通知中規(guī)定的擾亂稅收秩序和違背統(tǒng)一稅政、集中稅權(quán)原則的行為，應(yīng)屬無(wú)效條款，被告無(wú)返還稅款之義務(wù)。此外，國(guó)發(fā)[2015]25號(hào)文件雖規(guī)定了優(yōu)惠政策繼續(xù)履行，但本院認(rèn)為該優(yōu)惠政策不得違反法律、行政法規(guī)的規(guī)定，對(duì)于上述稅收先征后返的政策或約定應(yīng)不予支持。

 

案件來(lái)源：安徽省合肥市中級(jí)人民法院行 政 判 決 書(shū)(2017)皖01行初275號(hào)。

 

三、企業(yè)墊資修路后市政府常務(wù)

會(huì)議書(shū)面承諾以稅抵債，企業(yè)

不得已作零申報(bào)構(gòu)成逃稅罪

 

裁判要旨：2005年，周口市政府想要修建兩條馬路，但由于財(cái)政資金困難，于是向置業(yè)公司提議由其先行墊資修復(fù)。2006年10月，周口市政府第61次常務(wù)會(huì)議作出決定，由置業(yè)公司負(fù)責(zé)大閘路南段工程的投資，其投資從應(yīng)交稅款中逐步予以償還，并形成了會(huì)議紀(jì)要。隨后，置業(yè)公司與市城市公用事業(yè)局簽訂了投資協(xié)議；路修好后，市審計(jì)局確認(rèn)置業(yè)公司墊付的投資款共計(jì)2493萬(wàn)元。之后，置業(yè)公司向周口市地稅局提出應(yīng)落實(shí)和履行會(huì)議紀(jì)要的決定內(nèi)容，以置業(yè)公司的應(yīng)納稅款抵扣其墊付的投資款，但周口市地稅局遲遲沒(méi)有作出明確答復(fù)。

 

（1）周口市人民政府欠置業(yè)公司修路墊資款客觀存在，但是欠款和稅收是兩個(gè)不同的法律關(guān)系，不是同一屬性，不能相互抵銷。（2）周口市人民政府會(huì)議紀(jì)要明確確定對(duì)政府所欠置業(yè)公司修路墊資款從置業(yè)公司所繳稅款中逐步償還，不存在欠款和稅款相互抵銷的意思表示。（3）匯林公司對(duì)2008年度營(yíng)業(yè)稅進(jìn)行了零申報(bào)，但公訴機(jī)關(guān)提供的證據(jù)證明，2008年其存在銷售行為，依法應(yīng)予納稅。

 

案件來(lái)源：周口匯林置業(yè)有限公司及范某犯行賄罪、逃稅罪，2014年8月8日由河南省高級(jí)人民法院作出二審判決。

 

四、政府向企業(yè)財(cái)政返還、

稅收減免、財(cái)政扶持款可能

要繳納企業(yè)所得稅

 

企業(yè)在與地方政府進(jìn)行稅收談判、財(cái)政支持項(xiàng)目申請(qǐng)的過(guò)程中，往往涉及到財(cái)政返還、稅收減免、財(cái)政扶持款等的稅務(wù)處理問(wèn)題。尤其是在招商引資、實(shí)行項(xiàng)目規(guī)劃的過(guò)程中，政府經(jīng)常與企業(yè)達(dá)成各種協(xié)議，通過(guò)財(cái)政或稅收方面的優(yōu)惠，吸引投資者和優(yōu)質(zhì)的企業(yè)在當(dāng)?shù)赝顿Y。

 

2011年《關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2011]70號(hào)）對(duì)財(cái)政補(bǔ)貼有關(guān)的收入的所得稅處理進(jìn)行了進(jìn)一步的明確，企業(yè)從縣級(jí)以上各級(jí)人民政府財(cái)政部門(mén)及其他部門(mén)取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，凡同時(shí)符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除：

 

1）企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項(xiàng)用途的資金撥付文件；

 

2）財(cái)政部門(mén)或其他撥付資金的政府部門(mén)對(duì)該資金有專門(mén)的資金管理辦法或具體管理要求；

 

3）企業(yè)對(duì)該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。凡是符合這三個(gè)條件的，其收入按照“其他應(yīng)付款”進(jìn)行記賬，但其他財(cái)政性資金仍按照“補(bǔ)貼收入”進(jìn)行處理，應(yīng)作為當(dāng)期損益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入科目并繳納企業(yè)所得稅。 　　

 

除會(huì)計(jì)處理上的審慎外，企業(yè)在與政府進(jìn)行財(cái)政支持或稅收優(yōu)惠的協(xié)商過(guò)程中，還應(yīng)注意相關(guān)返還、撥付等形式是否合法，同時(shí)盡量取得正式的政府批文，簽訂正式的政府合同，以避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。

 

五、政府向企業(yè)承諾所得稅地方

留存部分先交后返，企業(yè)以民事

案件起訴，法院不予受理

 

裁判要旨：企業(yè)與開(kāi)發(fā)區(qū)管委會(huì)簽訂的案涉招商引資合同約定投資項(xiàng)目投產(chǎn)后20年內(nèi)所得稅地方留成部分先交后返，投資項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中的基礎(chǔ)設(shè)施配套費(fèi)等所有行政事業(yè)性收費(fèi)全部免交等優(yōu)惠政策，屬于政府行使行政權(quán)的范疇，并非民事權(quán)利義務(wù)的范疇。基于該合同所訴爭(zhēng)的糾紛不屬于平等民事主體之間具有民事權(quán)利義務(wù)內(nèi)容的糾紛，不屬于民事案件受理范圍。

 

案件來(lái)源：山東省煙臺(tái)市中級(jí)人民法院作出（2013）煙商初字第175號(hào)民事裁定：駁回原告青島嶗特啤酒有限公司對(duì)被告海陽(yáng)經(jīng)濟(jì)開(kāi)發(fā)管理委員會(huì)、海陽(yáng)市人民政府、青島貝爾特生物科技有限公司的起訴。青島嶗特啤酒有限公司不服，向山東省高級(jí)人民法院提起上訴。山東省高級(jí)人民法院于2015年7月2日作出(2015)魯商終字第194號(hào)民事裁定：駁回上訴，維持原裁定。

 

六、公司要求返還已經(jīng)繳納的土地

增值稅以及土地使用稅的上訴請(qǐng)求，

法院不予支持

 

裁判要旨：國(guó)務(wù)院《通知》中規(guī)定，對(duì)于合同中的優(yōu)惠政策繼續(xù)有效；對(duì)于已兌現(xiàn)的部分，不溯及既往。雙方《合同書(shū)》中雖然明確為訊馳公司免交土地增值稅和土地使用稅，但在訊馳公司已經(jīng)繳納上述兩項(xiàng)稅費(fèi)的情況下，其再要求返還該稅費(fèi)，不符合合同約定的免稅條款，雙方亦未簽訂其他先交后返的協(xié)議，亦與國(guó)務(wù)院的《通知》不符，因此訊馳公司要求返還已經(jīng)繳納的土地增值稅以及土地使用稅的上訴請(qǐng)求，本院不予支持。

 

雙方合同明確約定所得稅地方留成（營(yíng)業(yè)稅、教育附加費(fèi)、所得稅地方留成部分）用于返還訊馳公司，該約定是雙方當(dāng)事人的真實(shí)意思表示且并不違反法律、行政法規(guī)的強(qiáng)制性規(guī)定，該約定亦合法有效。

 

案件來(lái)源：濰坊訊馳置業(yè)發(fā)展有限公司、安丘市人民政府二審行政案 [(2017)魯行終495號(hào)]

 

七、地方政府招商引資協(xié)議屬于

行政協(xié)議而非民事合同，應(yīng)作為行政

協(xié)議案件納入行政訴訟受案范圍

 

裁判要旨：①《行政訴訟法》第12條第1款第11項(xiàng)規(guī)定，法院受理公民、法人或者其他組織認(rèn)為行政機(jī)關(guān)不依法履行、未按照約定履行或者違法變更、解除政府特許經(jīng)營(yíng)協(xié)議、土地房屋征收補(bǔ)償協(xié)議等協(xié)議提起的訴訟。最高人民法院《關(guān)于適用<<行政訴訟法>若干問(wèn)題的解釋》第11條第1款規(guī)定，行政機(jī)關(guān)為實(shí)現(xiàn)公共利益或者行政管理目標(biāo)，在法定職責(zé)范圍內(nèi)，與公民、法人或者其他組織協(xié)商訂立的具有行政法上權(quán)利義務(wù)內(nèi)容的協(xié)議，屬于《行政訴訟法》第12條第1款第11項(xiàng)規(guī)定的行政協(xié)議。②本案中，從合同雙方當(dāng)事人之間地位關(guān)系看，本質(zhì)為政府作出優(yōu)惠政策，企業(yè)執(zhí)行政府政策，雙方之間非平等主體關(guān)系；雙方簽訂招商引資協(xié)議目的系為實(shí)現(xiàn)行政管理目標(biāo)。同時(shí)，管委會(huì)系區(qū)政府派駐產(chǎn)業(yè)基地行使管理行政事務(wù)職能的排除機(jī)構(gòu)，不具有獨(dú)立承擔(dān)行政責(zé)任能力，其以自己名義所簽入?yún)^(qū)協(xié)議應(yīng)由區(qū)政府承擔(dān)行政給付責(zé)任。管委會(huì)在協(xié)議履行過(guò)程中享有優(yōu)益權(quán)，訴爭(zhēng)款項(xiàng)雖名為租金及企業(yè)發(fā)展資金，實(shí)為新媒體管委會(huì)所作稅收先征后返優(yōu)惠政策，而普通商事主體不享有政策制定權(quán)力，故案涉入?yún)^(qū)協(xié)議性質(zhì)上屬行政協(xié)議而非民事合同。③《行政訴訟法》第60條規(guī)定，人民法院審理行政案件，不適用調(diào)解。但是，行政賠償、補(bǔ)償以及行政機(jī)關(guān)行使法律、法規(guī)規(guī)定的自由裁量權(quán)的案件可以調(diào)解。調(diào)解應(yīng)當(dāng)遵循自愿、合法原則，不得損害國(guó)家利益、社會(huì)公共利益和他人合法權(quán)益。本案協(xié)議履行中，雙方當(dāng)事人均享有自由裁量權(quán)，故法院可依法對(duì)本案進(jìn)行調(diào)解。

 

案件來(lái)源：北京四中院（2015）四中行初字第597號(hào)“某傳媒公司與某區(qū)政府行政訴訟案”，見(jiàn)《北京海豐傳媒文化有限公司訴北京市大興區(qū)人民政府要求履行行政協(xié)議案——招商引資協(xié)議的性質(zhì)認(rèn)定及其爭(zhēng)議解決》（程琥），載《人民法院案例選·案香浮動(dòng)》（201609/103:221）。

 

八、地方政府雖無(wú)權(quán)承諾企業(yè)免稅，

但應(yīng)就稅收優(yōu)惠政策不能實(shí)現(xiàn)

承擔(dān)補(bǔ)償責(zé)任

 

裁判要旨：本案中，縣政府雖無(wú)權(quán)作出免稅決定，但本案房管局以政府給予的優(yōu)惠政策作為引資條件在合同中予以肯定，并自愿承諾如不能落實(shí)，由其補(bǔ)償，該承諾并不違法，依誠(chéng)實(shí)信用原則，房管局應(yīng)就優(yōu)惠政策不能實(shí)現(xiàn)承擔(dān)補(bǔ)償責(zé)任。判決房管局補(bǔ)償卡覅公司59萬(wàn)余元。

 

案件來(lái)源：青海海東中院（2005）東經(jīng)初字第3號(hào)“某房產(chǎn)公司與某房管局開(kāi)發(fā)補(bǔ)償糾紛案”，見(jiàn)《青海雙玖房地產(chǎn)有限公司訴民和回族土族自治縣房地產(chǎn)管理局房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)補(bǔ)償案》（仙艷榮），載《中國(guó)審判案例要覽》（2006商事:70）。

 

九、國(guó)有土地出讓前所簽訂的土地

出讓金返還協(xié)議因排除其他競(jìng)買(mǎi)者、

損害國(guó)家利益而無(wú)效

 

裁判要旨：商務(wù)區(qū)開(kāi)發(fā)公司與民建投資公司簽訂《協(xié)議書(shū)》，約定了商務(wù)區(qū)開(kāi)發(fā)公司依約取得涉案土地規(guī)劃設(shè)計(jì)條件及批復(fù)意見(jiàn)、積極協(xié)調(diào)青島市國(guó)土部門(mén)按照約定條件和時(shí)間發(fā)布土地掛牌（或拍賣(mài)）公告的內(nèi)容。同日，雙方簽訂《補(bǔ)充協(xié)議》，明確約定商務(wù)區(qū)開(kāi)發(fā)公司在民建投資公司繳納完成全部土地出讓金，并取得三地塊土地使用權(quán)證且按協(xié)議約定開(kāi)工后，依民建投資公司最終掛牌（拍賣(mài)）成交的樓面地價(jià)（即與青島市國(guó)土資源和房屋管理局簽訂的《國(guó)有土地使用權(quán)出讓合同》確定的成交樓面地價(jià)）與商務(wù)區(qū)開(kāi)發(fā)公司上述承諾的三地塊的樓面地價(jià)的差額部分，分別乘以各地塊成交面積計(jì)算得出應(yīng)返還的總土地出讓金差額，由商務(wù)區(qū)開(kāi)發(fā)公司按時(shí)、足額返還民建投資公司。民建投資公司與商務(wù)區(qū)開(kāi)發(fā)公司在涉案地塊土地使用權(quán)拍賣(mài)出讓前以約定土地出讓金返還的方式排除其他競(jìng)買(mǎi)者，違反了拍賣(mài)出讓土地使用權(quán)應(yīng)當(dāng)遵循的公平公開(kāi)原則。并且，雙方約定的返還標(biāo)的直接指向土地出讓金，亦損害了國(guó)家利益，屬于《中華人民共和國(guó)合同法》第五十二條第（二）項(xiàng)規(guī)定的情形。原審法院依法認(rèn)定上述協(xié)議無(wú)效，并無(wú)不當(dāng)。

 

案件來(lái)源：最高人民法院（2017）最高法民終359號(hào)青島民建聯(lián)合投資擔(dān)保有限公司、青島中央商務(wù)區(qū)開(kāi)發(fā)建設(shè)有限公司侵權(quán)責(zé)任糾紛二審民事判決書(shū)。

 

十、政府承諾將土地出讓金

返還給企業(yè)有效

 

裁判要旨：雙方簽訂的《投資協(xié)議書(shū)》關(guān)于花卉公司繳納土地出讓金在扣除報(bào)批等相關(guān)費(fèi)用之后，剩余部分返還給花卉公司作為農(nóng)業(yè)項(xiàng)目建設(shè)款項(xiàng)的約定，系雙方當(dāng)事人真實(shí)意思表示，不違反法律、行政法規(guī)的強(qiáng)制性規(guī)定，合法有效。

 

案件來(lái)源：清流縣人民法院作出(2016)閩0423民初567號(hào)民事判決：一、確認(rèn)清流縣人民政府與花卉公司于2012年8月14日簽訂的《投資協(xié)議書(shū)》第五條第一項(xiàng)中關(guān)于土地出讓金獎(jiǎng)勵(lì)條款無(wú)效。二、花卉公司于判決生效之日起三個(gè)月內(nèi)返還清流縣人民政府土地出讓金1500萬(wàn)元。太極公司對(duì)上述款項(xiàng)承擔(dān)連帶責(zé)任。春舞枝花卉有限公司和福建太極房地產(chǎn)有限公司不服，提起上訴。福建省三明市中級(jí)人民法院于2017年9月28日作出(2017)閩04民終307號(hào)民事判決：一、撤銷清流縣人民法院(2016)閩0423民初567號(hào)民事判決；二、駁回清流縣人民政府的訴訟請(qǐng)求。

 

綜上，根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》和《中華人民共和國(guó)預(yù)算法》的規(guī)定，能夠制定減免退稅規(guī)定的主體和形式只有兩類，一個(gè)是全國(guó)人大及其常委會(huì)通過(guò)制定法律的形式制定，另一個(gè)是國(guó)務(wù)院通過(guò)法律授權(quán)制定的行政法規(guī)。

  

（作者系陜西明樂(lè)律師事務(wù)所高級(jí)合伙人，金融、合同、公司糾紛專業(yè)律師，來(lái)源：昆侖策網(wǎng)【作者來(lái)稿】） 

 

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